Нарушения в оформлении первичных документов

Федеральным законом от 17.12.2009 N 318-ФЗ внесены изменения в абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которым ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

В соответствии с ч. 5 ст. 4 данного Закона указанные изменения распространяются только на отношения, возникшие в 2010 г., но фактически суды принимали такие решения уже в 2008 и 2009 гг.

По нашему мнению, изменения по вопросам оформления счетов-фактур были внесены в Налоговый кодекс на основании сложившейся судебной практики, что облегчает оспаривание налогоплательщиком в суде отказа в возмещении НДС, но не отменяет принципы признания счета-фактуры недействительным по совокупности признаков, а также по несоответствию критериям первичного документа.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 данной статьи, не могут служить основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению.

Рассмотрим эти нарушения подробнее.

1. Счет-фактура подписан не генеральным директором и главным бухгалтером, а иным лицом. В организации отсутствуют документы, подтверждающие правомочия подписания счета-фактуры этим лицом.

Пунктом 6 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В Письме ФНС России от 18.06.2009 N 3-1-11/425@ указано, что если счет-фактуру подписывает вместо руководителя и главного бухгалтера организации другой уполномоченный сотрудник, то нужно указывать фамилию и инициалы лица, подписавшего счет-фактуру. При этом рекомендуется дополнительно делать надпись "За руководителя организации" и "За главного бухгалтера", если в реквизитах уже указаны фамилия и инициалы этих руководителей.

Минфин России в Письме от 21.01.2008 N 03-07-09/06 разъясняет, что в целях идентификации уполномоченных лиц, фактически подписывающих счет-фактуру, после подписи следует указывать фамилии и инициалы уполномоченных лиц, подписавших счет-фактуру, без указания их должностей и реквизитов выданных им доверенностей. В то же время указание наряду с фамилиями и инициалами уполномоченных лиц, подписавших соответствующий счет-фактуру, их должностей и реквизитов выданных им доверенностей нарушением порядка составления счетов-фактур не является.

Таким образом, Минфин не считает обязательным указание правомочности подписания счета-фактуры иным лицом и косвенно не возлагает на покупателя обязанность проверять правомочия подписавшего.

По мнению налоговых органов, НК РФ не предусматривает возможность представления подтверждения налоговых вычетов счетов-фактур, подписанных от имени руководителя и главного бухгалтера неустановленными лицами (Постановление ФАС Московского округа от 14.08.2008 N КА-А41/7162-08 по делу N А41-К2-1739/07).

Согласно позиции, изложенной Конституционным Судом РФ в Определении от 12.07.2006 N 267-О, налоговый орган не вправе произвольно отказываться от истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и уплаты налогов. Выявляя правонарушения, налоговый орган обязан пользоваться правом истребовать у налогоплательщиков необходимую информацию. В случае сомнений в наличии у поверенных собственника, подписавших счет-фактуру, обязанности оформлять сопровождающие товар документы налоговый орган обязан запросить у предпринимателя соответствующую информацию.

В Определении ВАС РФ от 26.11.2008 N 14943/08 суд указал, что согласно п. 8 ст. 88 НК РФ налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов, а не документы, перечисленные в ст. 172 НК РФ.

По нашему мнению, существуют две причины, по которым налоговый орган не может требовать представления документов, подтверждающих правомочия иных лиц на подписание входящих счетов-фактур у покупателя:

1) в соответствии с п. 7 ст. 88 НК РФ налоговый орган при проведении камеральной проверки не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено п. 8 ст. 88 НК РФ. Согласно абз. 2 этого пункта налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, которые в соответствии со ст. 172 НК РФ подтверждают правомерность применения налоговых вычетов. Но в этой статье указано, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг); документов, подтверждающих уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ; документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, после принятия на учет товаров (работ, услуг) (Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2008 N КА-А40/602-08, Определение ВАС РФ от 30.05.2008 N 7057/08, Постановление от 28.08.2008 N КА-А40/7946-08);

2) в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" отмечено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону или иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

ФАС Московского округа в Постановлении от 24.08.2009 N КА-А40/7943-09 по делу N А40-63147/08-127-267 (о начислении недоимки, пеней и налоговых санкций по налогу на прибыль и НДС по поставкам продукции недобросовестными контрагентами) сделал вывод, что налоговым органом доказан факт подписания документов контрагентов заявителя неустановленными лицами и указал, что общество не проявило достаточной осмотрительности при заключении сделки, поскольку не удостоверилось в наличии надлежащих полномочий у лица, действовавшего от имени общества, не идентифицировало лицо, подписавшее документы от имени генерального директора.

В Постановлении ФАС Московского округа от 18.12.2009 N КА-А40/14263-09 по делу N А40-51602/09-141-326 суд также указал, что неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности возлагаются на лицо, заключившее сделки, и не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат.

Согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В Письме от 23.01.2009 N ШС-21-3/40 ФНС России указывает, что добросовестный налогоплательщик не должен нести ответственность за действия организаций, участвующих во всех стадиях процесса уплаты и перечисления налогов в бюджет. Борьба с неплательщиками в полном объеме возлагается на налоговые органы.

Минфин России в Письме от 10.04.2009 N 03-02-07/1-177 разъясняет, что меры, включающие получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверку факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ), получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, предпринимаемые налогоплательщиком в целях подтверждения добросовестности его контрагента, свидетельствуют о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 12.08.2009 N Ф04-4836/2009(12610-А03-14) суд указал, что НДС может быть принят к вычету, даже если экспертиза установила, что счет-фактура подписан неизвестными лицами, не являющимися руководителем и главным бухгалтером организации-продавца.

Суд пришел к такому выводу, поскольку налогоплательщик доказал свою добросовестность тем, что сделал все возможное для проверки своих контрагентов: истребовал у них копии учредительных документов, свидетельств о государственной регистрации и постановке на налоговый учет, выписок из ЕГРЮЛ, решений о назначении директоров, а также запросил в ОВД информацию об их дисквалификации.

На наш взгляд, налогоплательщик не должен проверять правомочия лиц, подписывающих счет-фактуру, и нести ответственность при их отсутствии, что подтверждается судебной практикой.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

В силу п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.05.2009 по делу N А42-5547/2008 суд указал, что п. 6 ст. 169 НК РФ не обязывает налогоплательщика проверять наличие у поставщика полномочий на подписание счетов-фактур для предъявления сумм налога к вычету.

ФАС Северо-Западного округа (Постановление от 04.06.2009 по делу N А44-3522/2008) признал правомерным применение вычета на основании счетов-фактур, подписанных неуполномоченными лицами. Суд указал, что у общества не было оснований усомниться в реальной деятельности контрагентов. Кроме того, налоговая инспекция не доказала, что компания была осведомлена об отсутствии у этих лиц права подписи счетов-фактур.

В Постановлении ФАС Московского округа от 13.01.2009 N КА-А40/12650-08 по делу N А40-12830/08-98-35 суд сделал вывод, что подписание счетов-фактур неуполномоченным лицом не является основанием для отказа в возмещении НДС, поскольку налоговым законодательством не предусмотрена ответственность налогоплательщика за неправомерные действия его контрагентов.

2. В счетах-фактурах за индивидуального предпринимателя подписывается его представитель. Отсутствуют реквизиты о государственной регистрации индивидуального предпринимателя.

В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о его государственной регистрации.

По мнению налоговых органов, индивидуальный предприниматель не имеет права уполномочить иное лицо подписывать счета-фактуры, так как п. 6 ст. 169 НК РФ предоставляет право подписывать счет-фактуру через уполномоченного представителя только организациям (Письмо ФНС России от 09.07.2009 N ШС-22-3/553@).

Согласно п. 1 ст. 26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом. НК РФ не содержит запрета на подписание счета-фактуры уполномоченным представителем индивидуального предпринимателя. Однако в п. 3 ст. 29 НК РФ указано, что уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ.

3. Нет расшифровки подписи.

Реквизиты, содержащие фамилию, имя и отчество руководителя и главного бухгалтера, включены в форму счета-фактуры в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 16.02.2004 N 84. По мнению налоговых органов, без расшифровки подписи в счете-фактуре вычет по НДС не может быть предоставлен (Письмо УФНС России по г. Москве от 09.03.2005 N 19-11/14768).

Обосновывается данная точка зрения налоговыми органами следующим образом (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.12.2007 N А19-8804/07-24-Ф02-9197/07 по делу N А19-8804/07-24):

1) согласно п. 8 ст. 169 НК РФ порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж определяется Правительством РФ;

2) Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, установлено, что покупатели и продавцы оформляют счета-фактуры, ведут журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж, а также оформляют книги покупок и дополнительные листы книги продаж по формам согласно Приложениям N N 1 - 5;

3) формой счета-фактуры (Приложение N 1 Правил) предусмотрена расшифровка подписей руководителя организации и главного бухгалтера;

4) в п. 14 Правил указано, что счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут регистрироваться в книге покупок.

Таким образом, налоговые органы делают вывод, что требования, предъявляемые к форме счета-фактуры, обусловлены установленными требованиями ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС. Суммы по счетам-фактурам, на которых отсутствует расшифровка подписи, не могут быть приняты к вычету.

По нашему мнению, отсутствие расшифровки подписи на счете-фактуре не может быть основанием для отказа в возмещении НДС.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 данной статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы НДС, предъявленные продавцом.

В Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 11.04.2007 N Ф08-1671/2007-717А по делу N А53-10794/2006-С6-47 суд отметил, что ст. 169 НК РФ прямо не устанавливает наличие такого реквизита, как расшифровки подписей руководителя и главного бухгалтера. Само по себе отсутствие расшифровок подписей на счете-фактуре не является безусловным основанием к отказу в вычете НДС. При этом в совокупности с другими обстоятельствами отсутствие таких расшифровок может свидетельствовать о недостоверности счета-фактуры как документа, подтверждающего право на вычет. Такая позиция отражена и в Постановлении ФАС Московского округа от 20.04.2009 N КА-А41/2882-09 по делу N А41-3326/08.

4. В счетах-фактурах не указан адрес покупателя.

Налоговые органы при проверке могут отказать в возмещении НДС по формальным признакам, руководствуясь п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Однако Конституционный Суд РФ в Определении от 15.02.2005 N 93-О указал: если допущенная ошибка в первоначально представленных счетах-фактурах не препятствовала осуществлению налогового контроля, поскольку касалась только адреса самого налогоплательщика, отказ налоговых органов в возмещении НДС является неправомерным. При этом в Постановлениях ФАС Московского округа от 20.08.2009 N КА-А41/8079-09, от 19.02.2008 N КА-А40/555-08 сделан такой вывод: согласно п. 3 ст. 88 НК РФ проверяющим предоставлено право истребовать у налогоплательщиков необходимые документы или пояснения в случае выявления ошибок или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах и имеющимися у налогового органа.

5. Договорами купли-продажи товаров не предусмотрены сокращения единиц измерения, не указанных в Постановлении Госстандарта России от 26.12.1994 N 366.

Существует риск отказа в возмещении НДС по формальным признакам на основании п. 2 ст. 169 НК РФ при невозможности определения единицы измерения.

В Письме Минфина России от 14.12.2007 N 03-01-15/16-453 указано, что при определении единиц измерения следует руководствоваться Общероссийским классификатором единиц измерения, утвержденным Постановлением Госстандарта N 336.

Для минимизации рисков рекомендуем в договорах указывать единицу измерения и при запросе налоговыми органами представить акт о переводе единиц измерения в единицы, предусмотренные обществом.

6. Первичные документы при покупке или отгрузке товаров заполнены с нарушением законодательства РФ или не содержат необходимых реквизитов.

Существует риск отказа в возмещении НДС по причине нарушений в документообороте налогоплательщика.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ одним из условий применения НДС к вычету является принятие товаров (работ, услуг) к учету.

Статьей 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Так как Налоговым кодексом не раскрывается понятие первичного документа, налогоплательщик должен руководствоваться определением первичного документа, данным в Федеральном законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В ст. 9 данного Закона указано, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

Унифицированные формы установлены Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".

Принятие к учету товаров не по унифицированной форме ТОРГ-1.

Налоговые органы иногда отказывают в возмещении НДС, предъявленного поставщиком, по той причине, что при принятии товаров к учету не составлен акт о приеме по форме N ТОРГ-1.

По нашему мнению, если организация оприходовала купленные товары только на основании накладной по форме ТОРГ-12, налогоплательщик может принять НДС к вычету, так как данная накладная может применяться для оприходования товарно-материальных ценностей (товаров). Это подтверждается судебной практикой (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27.11.2006 N Ф04-7835/2006(28712-А27-14), ФАС Московского округа от 27.05.2004 N КА-А40/3968-04, ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2006 по делу N А56-30635/2005).

Неправильное оформление товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т.

ФАС Западно-Сибирского округа отклонил довод налогоплательщика о том, что оформление ТТН по условиям договора поставки не является обязательным, поскольку были представлены накладные формы ТОРГ-12 (Постановление от 06.02.2008 N Ф04-769/2008(194-А03-25) по делу N А03-7206/07-21).

При этом было указано, что в соответствии с п. 1.2 Постановления Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 товарная накладная формы ТОРГ-12 среди прочих обязательных реквизитов должна содержать сведения о транспортной накладной (ее номере и дате).

По нашему мнению, так как товарные накладные содержат существенные сведения, при необходимости в судебном порядке существует высокая вероятность опротестовать решение налоговых органов об отказе в возмещении НДС в связи с неуказанием в ТТН недовезенного товара, что доказывает судебная практика.

Так, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 01.09.2009 по делу N А55-19208/2008 суд указал, что отсутствие товарно-транспортных накладных не влияет на право налогоплательщика применить налоговый вычет, поскольку необходимость их представления не предусмотрена ст. ст. 171 и 172 НК РФ.

ФАС Западно-Сибирского округа (Постановление от 28.03.2007 N Ф04-1741/2007(32795-А27-41) по делу N А27-14981/2006-2) отклонил довод налогоплательщика о том, что для подтверждения факта оприходования товара вместо товарных накладных должны быть обязательно представлены ТТН, так как ТТН не является единственным документом, подтверждающим оприходование товаров.

Отсутствие на товарной накладной формы ТОРГ-12 печати.

Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 утверждена товарная накладная формы ТОРГ-12. В Указаниях по применению данной унифицированной формы не содержится требования об обязательном наличии оттиска печати. На то, что печать должна быть, указывает аббревиатура "М.П." (место печати) в самой форме ТОРГ-12 для заполнения как со стороны продавца, так и со стороны получателя ТМЦ.

Согласно Порядку применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденному Постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20, удаление организациями ряда граф в формах первичной учетной документации (создание сокращенного варианта) не допускается. Таким образом, можно сделать вывод, что печать на товарной накладной является обязательным реквизитом.

Из специального законодательства (п. 5 ст. 2 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"; п. 7 ст. 2 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"; п. 3 ст. 2 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях") следует, что каждое юридическое лицо должно иметь круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на его место нахождения.

Значит, на товарной накладной (ТОРГ-12) также должна быть печать организации круглой формы с обязательными реквизитами: полным фирменным наименованием юридического лица на русском языке и указанием на его местонахождение.

Согласно п. 2.1.2 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли (Письмо Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5) накладная, оформляемая при движении товара от поставщика к потребителю, заверяется круглыми печатями организаций поставщика и получателя.

Таким образом, исходя из формального (буквального) толкования законодательства организации могут заверять накладные только одной печатью, в то время как в правоприменительной практике такое ограничение не предусмотрено.

В Письме МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404 указано, что печати, используемые организациями в своих филиалах и обособленных подразделениях, должны содержать все обязательные реквизиты: ИНН организации, полное наименование организации на русском языке, местонахождение организации и наименование структурного подразделения. Порядок использования печатей уполномоченными лицами должен быть утвержден распорядительным документом по организации.

Арбитражный суд г. Москвы в Решении от 08.06.2006 по делу N А40-8643/06-105-96, ФАС Московского округа в Постановлении от 05.12.2006, 07.12.2006 N КГ-А40/11101-06 разъяснили, что в соответствии с Постановлением N 132 утверждена унифицированная форма товарной накладной ТОРГ-12, обязательными реквизитами для заполнения которой являются графы: "Груз получил", "Грузополучатель", "Должность", "Подпись", "Расшифровка подписи", "М.П.", "Дата".

Таким образом, организации-поставщику в товарной накладной для оформления продажи товара необходимо ставить печать. Также рекомендуем обязательно заполнять графы "Отпуск разрешен" для минимизации рисков по опротестованию прав перехода прав собственности на товар.

При отсутствии печати управомоченным лицом покупателя должны представляться доверенности по формам N N М-2 и М-2а, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве".

7. Использование продавцом вместо подписи факсимиле в счетах-фактурах.

В соответствии с п. 6 ст. 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Пунктом 2 ст. 160 ГК РФ предусмотрено, что использование при совершении сделок факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования, электронно-цифровой подписи либо иного аналога собственноручной подписи допускается в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Налоговые органы обращают внимание на то, что Налоговым кодексом не предусмотрено использование факсимильной подписи, и по этой причине отказывают в возмещении НДС (Письма Минфина России от 17.09.2009 N 03-07-09/48, от 17.06.2009 N 03-07-09/31, от 28.04.2009 N 03-07-09/24, от 22.01.2009 N 03-07-11/17).

Данная позиция подтверждается судебной практикой (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 28.07.2008 N Ф03-А37/08-2/2876, от 07.04.2008 N Ф03-А73/08-2/918, ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2009 по делу N А56-3641/2009).

Однако некоторые арбитражные суды придерживаются иной точки зрения, заявляя, что налоговое законодательство не запрещает принимать к вычету налог на основании счетов-фактур с факсимильной подписью (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 28.09.2009 по делу N А43-29505/2008-40-1257, ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.10.2009 по делу N А33-16226/08, ФАС Уральского округа от 09.12.2008 N Ф09-9114/08-С2).

На наш взгляд, факсимиле - это аналог собственноручной подписи и, следовательно, носит вторичный, производный характер от собственноручной подписи, является ее технической имитацией. А поскольку Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ предусматривает наличие личной подписи, то при проставлении в счетах-фактурах факсимиле возникает риск отказа в возмещении НДС (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.03.2008 N Ф03-А73/08-2/445 по делу N А73-4212/2007-63).

Таким образом, рекомендуем для снижения налоговых рисков не принимать счета-фактуры с факсимильной подписью, а при их получении и невозможности обмена отстаивать свое право на возмещение НДС в суде.

Рекомендации

Основанием для отклонения претензий налоговых органов по возмещенному НДС в случае их сомнения в правомочности лиц, подписавших счета-фактуры, является выполнение требований ст. ст. 171, 172 НК РФ:

- вычет произведен на основании счета-фактуры;

- счет-фактура оформлен в соответствии со ст. 169 НК РФ (по формальному признаку);

- НДС оплачен поставщиком. При этом, если продавец не выполнил свои обязанности, рекомендуем указать на свою добросовестность;

- товары приняты к учету и отсутствуют сомнения в реальности их покупки.

ФАС Московского округа (Постановление от 07.08.2008 N КА-А40/7343-08 по делу N А40-68132/07-127-402) отклонил довод налогового органа о подписании счетов-фактур неустановленными лицами, указав, что это не опровергает осуществление сторонами хозяйственных операций. Аналогичный вывод сделал ФАС Московского округа в Постановлении от 12.08.2008 N КА-А40/7546-08 по делу N А40-66739/07-127-392.

Таким образом, по нашему мнению, отдельное нарушение по заполнению счета-фактуры, за исключением отсутствия ИНН, наименования продавца, товара, количества товара и суммы НДС, не влечет безусловного отказа в возмещении НДС налоговыми органами. Однако при выявлении контролирующими органами множества нарушений при заполнении счета-фактуры шансы отстоять свое право на возмещение НДС значительно снижаются.

Для минимизации рисков по отказу в возмещении НДС рекомендуем:

- заменить счета-фактуры, оформленные с нарушениями;

- оформить первичные документы по приему товаров к учету в соответствии с законодательством;

- внести в договоры наименования единиц измерения товаров, указанные в накладных;

- запросить документы у контрагентов на право подписи и договориться об отражении реквизитов данных документов в счетах-фактурах и накладных;

- запросить акты сверок у всех контрагентов, чтобы подтвердить реальность хозяйственной операции;

- если на товарной накладной ставится штамп, он должен содержать реквизиты, указанные выше. Также рекомендуем запросить у контрагентов виды используемых ими штампов с расшифровкой их применения;

- у индивидуальных предпринимателей запросить письмо или указать в договоре с ними, что данный предприниматель не использует печать;

- в договорах поставки указывать, является ли покупатель плательщиком НДС;

- при заключении договоров запрашивать документы, подтверждающие существование контрагента (устав, выписка из ЕГРЮЛ и т.д.).

 

Т.Байдык

Аудитор

Группы "Финансы"

Подписано в печать

29.06.2010