Я буду жаловаться! ...на ИФНС по новым правилам (изучаем новый порядок рассмотрения любых налоговых споров)
Я буду жаловаться! ... на ИФНС по новым правилам (изучаем новый порядок рассмотрения любых налоговых споров. Комментарий к Закону от 02.07.2013 N 153-ФЗ)
(Мошкович М.Г.)
("Главная книга", 2013, N 15)
То, о чем так долго говорили налоговики, свершилось - с 2014 г. при любом споре с ИФНС вы должны будете сначала пожаловаться в вышестоящий налоговый орган и только после этого идти в суд. В связи с этим в НК внесены изменения, направленные на уточнение процедуры досудебного урегулирования (сроков, порядка оформления документов и прочего). И применяться они начнут уже со дня на день.
Как будем спорить с налоговиками в 2014 г.
Итак, с 1 января следующего года сразу обжаловать в суд будет можно <1>:
- любые акты ненормативного характера ФНС (в том числе решения, принятые по результатам повторной выездной проверки <2> или по итогам рассмотрения жалобы);
- действия (бездействие) должностных лиц ФНС (например, непринятие решения по жалобе в срок);
- решения УФНС, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб).
Рассказываем руководителю
Если УФНС не рассмотрела жалобу (в том числе апелляционную) в установленный срок, вы вправе обжаловать решение ИФНС (действия ее должностного лица) в суде.
Это исчерпывающий перечень. В остальных случаях вам придется вначале обратиться в вышестоящий налоговый орган. Досудебный порядок обязателен, в числе прочего, при обжаловании:
- "беспроверочных" решений, то есть выносимых без проведения выездной или камеральной проверки <3>, например по взысканию штрафов за опоздание с сообщением о закрытии/открытии счета в банке <4>, за непредставление документов, затребованных в ходе проверки <5>;
- "процедурных" решений, в том числе решений о блокировке счета <6>, наложении ареста на имущество <7>, о продлении сроков проверки <8> и т.д.;
- действий (бездействия) должностных лиц ИФНС и УФНС (например, непроведения зачета в срок).
Но если вы в порядке досудебного урегулирования обратились в вышестоящий налоговый орган, а он не рассмотрел вашу жалобу (апелляционную жалобу) в установленный срок, то по истечении этого срока можете смело идти в суд <1>.
Примечание
Срок рассмотрения жалобы (в том числе апелляционной) - 1 месяц со дня получения (как и ранее). При этом ее рассмотрение может быть продлено на месяц <9> (ранее - на 15 рабочих дней).
Новую единую процедуру обжалования любых решений вашей налоговой инспекции (действий ее должностного лица) вы можете видеть на схеме.
Вы обжалуете:
решение ИФНС по результатам │ (или) "беспроверочное" решение ИФНС;
проверки: │ (или) "процедурное" решение ИФНС;
┌─────────────┐┌────────────────│ (или) действия (бездействие)
│не вступившее ││ вступившее │ должностных лиц ИФНС
│ в силу ││ в силу │
└──────┬──────┘└─────────────┬─┘
\│/ \│/ \│/
Подаете апелляционную Подаете жалобу в УФНС
жалобу в УФНС
\│/ \│/
Ваша жалоба (в том числе апелляционная):
рассмотрена в установленные сроки не рассмотрена в установленные сроки
\│/ \│/
┌──────────────┴───────────────┐
│Вы не согласны с решением УФНС├───────> Подаете иск в суд <*>
└──────────────┬───────────────┘
\│/ /│\
┌──────────────┴───────────────┐
│ Подаете жалобу в ФНС <**> ├───────> Вы не согласны с решением ФНС
└──────────────────────────────┘
--------------------------------
<*> Срок для обращения в суд составляет 3 месяца со дня, когда вам стало известно о нарушении ваших прав <10>. Он отсчитывается:
(или) со дня, когда вам стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом (УФНС, ФНС) решении по вашей жалобе (в том числе апелляционной). Вручить или направить вам такое решение налоговики должны в течение 3 рабочих <11> дней со дня его принятия <12>;
(или) с даты истечения сроков рассмотрения жалобы.
<**> Если вы хотите жаловаться в ФНС, то это нужно делать в течение 3 месяцев со дня принятия УФНС решения по жалобе (в том числе апелляционной) <13>.
--------------------------------
<1> Пункт 2 ст. 138 НК РФ (ред. от 02.07.2013, далее - нов. ред.).
<2> Пункт 10 ст. 89 НК РФ.
<3> Статья 101.4 НК РФ.
<4> Пункт 1 ст. 118 НК РФ.
<5> Пункт 1 ст. 126 НК РФ.
<6> Пункт 3 ст. 76 НК РФ.
<7> Пункт 6 ст. 77 НК РФ.
<8> Пункт 6 ст. 89 НК РФ.
<9> Пункт 6 ст. 140 НК РФ (нов. ред.).
<10> Пункт 4 ст. 198 АПК РФ.
<11> Пункт 6 ст. 6.1 НК РФ.
<12> Пункт 6 ст. 140 НК РФ (нов. ред.).
<13> Пункт 2 ст. 139 НК РФ (нов. ред.).
Какие поправки начнут действовать уже с 4 августа
Теперь перейдем к рассмотрению поправок, вступающих в силу в этом году. Имейте в виду, что к жалобам (в том числе апелляционным), поданным до 04.08.2013, они применяться не будут <14>.
--------------------------------
<14> Пункт 2 ст. 3 Закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ.
Подача жалобы (в том числе апелляционной)
(!) Апелляционная жалоба подается только на решение по результатам проверки, не вступившее в законную силу <15>, за исключением решения, вынесенного самой ФНС (оно обжалуется в суде) <16>.
Во всех иных ситуациях подается просто жалоба (далее мы будем называть ее "обычная").
Отметим следующие изменения:
Показатель
|
Было <17>
|
Стало <18>
|
Примечание
|
Срок вступления
решения по
проверке в силу
|
По истечении:
(или) 10 дней
со дня вручения -
в общем случае;
(или) 20 дней со
дня вручения - для
консолидированных
групп
налогоплательщиков
|
(или) по истечении
одного месяца
со дня вручения
решения
по проверке -
в общем случае;
(или) со дня
вручения - для
решений ФНС
по результатам
проверок
|
(+) Автоматически
увеличился срок
для подачи
апелляционной
жалобы, ведь она
подается до дня
вступления
решения в силу.
Соответственно,
увеличился
и срок, в течение
которого с вас
не смогут списать
доначисленные
суммы
|
Срок вручения
решения
по проверке
налогоплательщику
|
В течение
5 рабочих дней
после дня его
вынесения
|
В течение
5 рабочих дней
со дня его
вынесения
|
(!) Здесь
изменений быть не
должно, поскольку
отсчет
"налоговых"
сроков всегда
начинается
на следующий день
после даты
(события),
которой
определено его
начало <19>.
Соответственно,
день вынесения
решения в расчете
не учитывается
|
Порядок вручения
решения
по проверке
налогоплательщику
|
Вручается
налогоплательщику,
а если это
невозможно -
направляется
по почте заказным
письмом
|
(или) вручается
под расписку;
(или) передается
иным способом,
свидетельствующим
о дате получения
решения
налогоплательщиком
(представителем).
Если эти варианты
невозможны, тогда
решение
направляется
заказным письмом
|
(!) Уточнение
порядка вручения
важно, поскольку
со дня вручения
решения
отсчитывается
срок для подачи
апелляционной
жалобы. Однако
расписываться
в получении копии
решения нужно
было и ранее
<20>, а иные
способы передачи,
позволяющие точно
установить дату
получения, неясны
|
Признание решения
врученным
при отправке его
по почте
|
По истечении
6 дней с даты
направления
заказного письма
|
6-й день со дня
отправки заказного
письма
|
(-) Решение
признается
полученным по
почте на 1 день
раньше, даже
если до вас оно
еще не дошло.
Следовательно,
раньше начнется
отсчет срока
на подачу
апелляционной
жалобы
|
Адрес, куда
направляется
решение по почте
|
Налогоплательщику
|
По месту
нахождения
организации
(обособленного
подразделения <*>)
или по месту
жительства
физического лица
|
(!) Уточнено, что
заказное письмо
направляется
на адрес
регистрации.
Раньше было не
ясно: на почтовый
адрес или на
адрес регистрации
|
--------------------------------
<*> Этот вариант относится к случаям, когда проводилась самостоятельная выездная проверка филиала либо представительства <21>.
(+) "Обычную" жалобу на вступившее в силу решение по проверке нужно подавать через свой налоговый орган <23>. Раньше налогоплательщик должен был обращаться в УФНС напрямую, а теперь правила для "обычной" и апелляционной жалоб унифицировали. В течение 3 рабочих дней со дня поступления жалобы ваш налоговый орган должен переправить жалобу в вышестоящую инстанцию. Аналогичным образом отныне подается жалоба на "беспроверочные" и "процедурные" решения, а также на действия (бездействие) должностных лиц.
Внимание! Если жалоба (апелляционная жалоба) подана до 4 августа 2013 г., то при ее рассмотрении применяются старые правила НК <22>.
(+) Увеличен срок для подачи "обычной" жалобы по "беспроверочным" и "процедурным" решениям, а также для обжалования действий (бездействия) должностных лиц. Поправки установили единый срок для подачи "обычных" жалоб в УФНС по любым решениям. По новым правилам жаловаться в вышестоящий налоговый орган можно будет в течение года <24>:
(или) со дня вынесения решения по проверке, если оно не обжаловано в апелляционном порядке (так было и раньше);
(или) со дня, когда вы узнали о нарушении своих прав (в отношении "беспроверочных" и "процедурных" решений, а также действий (бездействия) должностных лиц). То есть, например, со дня, когда вы получили копию соответствующего решения (а в этих случаях срок прежде был всего 3 месяца).
--------------------------------
<15> Пункт 1 ст. 138 НК РФ.
<16> Пункт 4 ст. 139.1 НК РФ (нов. ред.).
<17> Пункт 9 ст. 101 НК РФ.
<18> Пункт 9 ст. 101 НК РФ (нов. ред.).
<19> Пункт 2 ст. 6.1 НК РФ.
<20> Приложения 12, 14 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.
<21> Пункты 2, 7 ст. 89 НК РФ.
<22> Пункт 2 ст. 3 Закона от 02.07.2013 N 153-ФЗ.
<23> Пункт 1 ст. 139 НК РФ (нов. ред.).
<24> Пункт 2 ст. 139 НК РФ (нов. ред.).
Оформление жалобы (в том числе апелляционной)
(+) Установлены единые требования к форме и содержанию апелляционной и "обычной" жалоб. Так, жалоба должна быть подана в письменной форме и подписана налогоплательщиком (либо его представителем).
Обязательны для указания следующие сведения <25>:
- название и адрес вашей организации или Ф.И.О. и место жительства физлица;
- обжалуемые акт налогового органа или действия (бездействие) его должностных лиц;
- название налогового органа, чей акт или действия (бездействие) должностных лиц вы обжалуете;
- основания, по которым вы считаете свои права нарушенными;
- ваши требования.
Это исчерпывающий перечень. По желанию вы можете указать номера телефонов, факсов, адреса электронной почты и иные необходимые для своевременного рассмотрения жалобы сведения. Но это необязательно. Таким образом, налоговики не вправе требовать от вас иные сведения (оспариваемые суммы в разрезе налога, вычета, в котором отказано, пеней, штрафа, паспортные данные и ИНН физлиц и т.д. <26>).
Из документов к жалобе нужно приложить только доверенность вашего представителя (если на жалобе стоит его подпись). Документы, подтверждающие ваши требования, которые рекомендует прилагать ФНС <27>, необязательны. Но это не значит, что вы не вправе представить их при желании.
--------------------------------
<25> Статья 139.2 НК РФ (нов. ред.).
<26> Информация ФНС России от 09.02.2011.
<27> Информационное сообщение ФНС России от 15.02.2011.
Рассмотрение жалобы (в том числе апелляционной)
(-) Жалоба (в том числе апелляционная) рассматривается без участия заявителя. Такая позиция на сегодняшний день существует и в судебной практике <28>. Теперь это прямо закреплено в НК <29>.
(!) Налоговики получили законное право вообще не рассматривать "обычную" и апелляционную жалобы в следующих случаях <30>:
- нет подписи или не приложена доверенность на представителя, подписавшего жалобу;
- пропущен срок обжалования, а в тексте нет ходатайства о его восстановлении (или если оно есть, но вам отказали);
- до принятия решения по жалобе вы отозвали ее полностью или частично. В последнем случае будет рассматриваться только часть жалобы;
- ранее вы уже подавали жалобу по тем же основаниям.
Решение об отказе в рассмотрении должно быть принято в течение 5 рабочих дней со дня получения жалобы (заявления об отзыве). Вам о таком решении сообщат письменно в течение 3 рабочих дней со дня его принятия <31>. При этом в первых двух из указанных случаев вы можете сделать вторую попытку и снова подать жалобу <32>.
Отметим, что ранее в НК не было права не рассматривать жалобу, хотя некоторые суды признавали такое право за налоговиками в определенных случаях, например при подаче ее неуполномоченным лицом <33>. Поправка в целом неплоха, ведь по старым правилам вам все равно отказали бы в удовлетворении жалобы <34>. И скорее всего, вы узнали бы об этом только по истечении срока ее рассмотрения. А так у вас появляется шанс исправить ошибку.
(-) Дополнительные документы не будут учитываться при рассмотрении жалобы (в том числе апелляционной), если налогоплательщик не объяснит, почему не представил их вовремя <35>. Согласно поправкам вы вправе до принятия решения по жалобе представить в вышестоящий налоговый орган новые документы, обосновывающие ваши доводы. Но налоговики и раньше не возражали против этого <36>. А теперь придется письменно изложить уважительные причины "опоздания", например, в сопроводительном письме.
Отметим, что дополнительные документы, которые откажется учитывать вышестоящий налоговый орган, вы вправе в дальнейшем представить в суд - процессуальное законодательство на этот счет запретов не содержит. Но будьте готовы, что судьи тоже поинтересуются причиной представления документов задним числом.
Внимание! Восстановить срок для подачи апелляционной жалобы нельзя <37>.
(+) Сокращен срок для рассмотрения жалоб на "беспроверочные" и "процедурные" решения и на действия (бездействие) должностного лица <38>. Они должны будут рассматриваться в течение 15 рабочих дней со дня получения вышестоящим налоговым органом (раньше - 1 месяц). Однако следует понимать, что к этому сроку плюсуется срок для передачи жалобы из вашей налоговой инспекции - 3 рабочих дня <39>.
* * *
Возможно, обязательное досудебное урегулирование - это не так уж и плохо: ходить придется только в свою ИФНС, и в сроках большая определенность, чем при судебном рассмотрении. Надеемся, что вышестоящие налоговые органы будут внимательно относиться к доводам жалоб и необходимости идти в суд у налогоплательщиков не возникнет. Что касается расходов на досудебное урегулирование (например, на оплату услуг юристов), то они не относятся ни к судебным расходам, ни к убыткам. Поэтому с налоговиков их не взыскать, даже если вы дойдете до суда и выиграете <40>. Но такие затраты можно учесть в составе "прибыльных" расходов при наличии подтверждающих документов <41>.
--------------------------------
<28> Постановление Президиума ВАС РФ от 21.09.2010 N 4292/10.
<29> Пункт 2 ст. 140 НК РФ (нов. ред.).
<30> Пункт 1 ст. 139.3 НК РФ (нов. ред.).
<31> Пункт 2 ст. 139.3 НК РФ (нов. ред.).
<32> Пункт 3 ст. 139.3 (нов. ред.).
<33> Постановление ФАС ДВО от 28.12.2009 N Ф03-7808/2009.
<34> Пункт 2 ст. 140 НК РФ.
<35> Пункт 4 ст. 140 НК РФ (нов. ред.).
<36> Письмо УФНС России по Санкт-Петербургу от 27.06.2011 N 18-10-05/22152@.
<37> Пункт 2 ст. 139.1, п. 4 ст. 139.3 НК РФ (нов. ред.).
<38> Пункт 6 ст. 140 НК РФ (нов. ред.).
<39> Пункт 1 ст. 139 НК РФ (нов. ред.).
<40> Постановление Президиума ВАС РФ от 29.03.2011 N 13923/10.
<41> Подпункт 14 п. 1 ст. 264 НК РФ; Письмо Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/644.
М.Г.Мошкович
Юрист
Подписано в печать
19.07.2013