Пояснения к декларации по НДС: памятка для налогоплательщика

Главная / Налоговая безопасность / Аудит / Пояснения к декларации по НДС: памятка для налогоплательщика

"НДС: проблемы и решения", 2015, N 12

ПОЯСНЕНИЯ К ДЕКЛАРАЦИИ ПО НДС: ПАМЯТКА ДЛЯ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА

Если в ходе камеральной налоговой проверки декларации по НДС инспекторы выявят ошибки в ней и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо ими будут выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, они направят требование о представлении пояснений. Между тем порядок направления такого требования и представления ответа на него налоговым законодательством определен недостаточно четко. Что, безусловно, порождает массу вопросов у плательщиков НДС. В данном материале мы постарались ответить на большую их часть, опираясь в том числе на рекомендации ФНС России, приведенные в Письме от 06.11.2015 N ЕД-4-15/19395.

Вначале немного вводной информации. Возможность истребования пояснений в случае выявления налоговой инспекцией в ходе камеральной проверки расхождений в информации, отраженной в декларации по НДС и иных документах, обусловлена нормой п. 3 ст. 88 НК РФ. Требование о представлении пояснений подается по форме, утвержденной Приказом ФНС России N ММВ-7-2/189@ <1>.

--------------------------------

<1> Приказ ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@ "Об утверждении форм документов, предусмотренных НК РФ и используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки, порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, требований к составлению акта налоговой проверки, требований к составлению акта об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях (за исключением налоговых правонарушений, дела о выявлении которых рассматриваются в порядке, установленном ст. 101 НК РФ)".

Согласно п. 4 ст. 31 НК РФ лицам, на которых настоящим Кодексом возложена обязанность представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, направляются в электронной форме по каналам ТКС через оператора электронного документооборота. Иначе говоря, требование о представлении пояснений к декларации по НДС в силу п. 5 ст. 174 НК РФ будет направлено по каналам ТКС в электронной форме в Порядке, утвержденном Приказом ФНС России N ММВ-7-2/149@ <2>.

--------------------------------

<2> Приказ ФНС России от 15.04.2015 N ММВ-7-2/149@ "Об утверждении Порядка направления документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи и о признании утратившими силу отдельных положений Приказа ФНС России от 17.02.2011 N ММВ-7-2/169@".

В п. 3 ст. 88 НК РФ сказано, что эти пояснения должны быть представлены в течение пяти дней (в силу п. 6 ст. 6.1 НК РФ - рабочих). Между тем в названном пункте не уточнено, какой момент следует принять за отправную точку для отсчета. Казалось бы, отсчет в данном случае нужно вести с даты получения самого требования о представлении пояснений. Кстати, так считают и специалисты ФНС России, в Письме N ЕД-4-15/19395 они буквально указали следующее: пояснения <...> представляются в налоговый орган в течение пяти дней с даты получения требования. Более того, предложенный ФНС вариант толкования нормы п. 3 ст. 88 НК РФ заложен в форму требования.

Между тем обозначенный вариант подходит лишь для требования, составленного на бумаге. Его применение относительно требования в электронной форме вызывает резонные сомнения. И вот почему. Пунктом 5.1 ст. 23 НК РФ на налогоплательщика возложена обязанность при получении подобного требования передать налоговому органу в электронной форме по каналам ТКС квитанцию о приеме указанного документа. И сделать это нужно в течение шести рабочих дней со дня отправки требования налоговиками. Интрига заключается в том, что при таком раскладе пояснения к декларации нужно представить ранее чем квитанцию о получении самого требования. Что, согласитесь, лишено всякого смысла.

По мнению автора, предусмотренные п. 3 ст. 88 НК РФ пять дней в случае с требованием в электронной форме логичнее отсчитывать с даты отправки квитанции о приеме требования, поскольку именно она удостоверяет факт получения налогоплательщиком требования и готовность его исполнения<3>.

--------------------------------

<3> Аналогичное разъяснение приведено на официальном сайте ФНС в разделе "Часто задаваемые вопросы" (www.nalog.ru/rn52/service/kb).

Итак, на сегодняшний день формулировка п. 3 ст. 88 НК РФ является, к сожалению, неоднозначной. ФНС свое мнение по поводу применения даннойнормы высказала. Но вот совпадет ли оно с мнением арбитров?

Ситуацию со сроками отправки пояснений мы прокомментировали, далее проанализируем другие вопросы, связанные с ними. Информацию представим в виде таблицы.

N	Вопрос	Ответ
1	Необходимо ли отправлять квитанцию о приеме требования? Срок отправки квитанции о приеме данного требования?	Да. Квитанцию о приеме требования налогоплательщик обязан передать налоговому органу в электронной форме по каналам ТКС через оператора электронного документооборота в течение шести рабочих дней со дня отправки налоговым органом требования.Основания:- п. 6 ст. 6.1, п. 5.1 ст. 23 НК РФ;- п. 1 Письма ФНС России N ЕД-4-15/19395
2	В какой срок должны быть представлены пояснения в ответ на требование?	О выявлении ошибок в налоговой декларации и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.Основание: п. 3 ст. 88 НК РФ
3	Можно ли продлить срок для представления пояснений? Каким документом это должно быть оформлено?	Положениями ст. 88 НК РФ не предусмотрена возможность продления сроков для представления пояснений в ответ на требование налогового органа
4	Что необходимо сделать при получении требования?	Детально изучить требование, обратив внимание на указанные в требовании коды ошибок <*>.Затем необходимо проверить корректность заполнения реквизитов записей в счетах-фактурах, по которым установлены расхождения (даты, номера, суммовые показатели, правильность расчета суммы НДС в зависимости от налоговой ставки и стоимости покупок (продаж)). Если налог, указанный в счете-фактуре, принимался к вычету по частям несколько раз, необходимо также проверить общую сумму НДС, принятую к вычету, по всем записям счета-фактуры, в том числе с учетом предыдущих налоговых периодов.Основание: п. 2 Письма ФНС России N ЕД-4-15/19395
5	Нужно ли представлять пояснения, если после поступления требования налогоплательщик произвел сверку счетов-фактур с контрагентом и не выявил нарушений?	Если после проверки корректности заполнения декларации ошибки не выявлены, об этом факте необходимо уведомить налоговый орган, направив в его адрес пояснения, подтверждающие корректное отражение счетов-фактур в налоговой декларации.Основание: п. 5 Письма ФНС России N ЕД-4-15/19395
6	В каких случаях представляется только пояснение в ответ на требование, а в каких случаях - уточненная налоговая декларация?	При выявлении в представленной декларации по НДС ошибки, приведшей к занижению суммы налога к уплате, налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию с корректными сведениями. Если же ошибка в декларации привела к переплате или не повлияла на сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, то уточненную декларацию налогоплательщик может подать, но не обязан этого делать. В таких случаях может быть представлено лишь пояснение в ответ на требование.Основания:- п. 1 ст. 81, п. 3 ст. 88 НК РФ;- п. п. 3, 4 Письма ФНС России N ЕД-4-15/19395
7	Можно ли представить пояснения на бумажном носителе, или пояснения представляются только в электронной форме?	Пояснения могут быть представлены как на бумажном носителе, так и в формализованном виде. Пояснения в формализованном виде направляются по каналам ТКС через оператора электронного документооборота.Основание: п. 4 Письма ФНС России N ЕД-4-15/19395
8	В каком виде должны быть оформлены пояснения? Предусмотрен ли для этого специальный документ?	Формы пояснений, утвержденной в установленном порядке, нет. Если пояснения представляются на бумажном носителе, они могут быть составлены в произвольной (свободной) форме. Также может быть использована форма ответа, рекомендованная в Приложении 2.11 к Письму ФНС России от 16.07.2013 N АС-4-2/12705.Для подготовки пояснений по рекомендованной форме в формализованном виде используется формат XML (Приложение 2.10 к Письму ФНС России N АС-4-2/12705). При этом необходимо уточнить наличие такой возможности у оператора электронного документооборота (п. 4 Письма ФНС России N ЕД-4-15/19395)
9	Необходимо ли прилагать к пояснению какие-либо документы?	Налогоплательщик вместе с пояснениями вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).Основание: п. 4 ст. 88 НК РФ
10	Возможен ли отказ налогового органав приеме пояснений?	Подобный отказ возможен лишь в том случае, если нарушен формат представления пояснений в формализованном виде по каналам ТКС.Оснований для отказа в приеме пояснений, составленных на бумажном носителе, налоговым законодательством не предусмотрено
11	Что делать, если получен отказ в приеме пояснений, направленных в электронной форме по каналам ТКС?	Необходимо проверить правильность формирования и представления ответа на требование в соответствии с Форматом, рекомендованным в Приложении 2.10 к Письму ФНС России N АС-4-2/12705, и затем повторить попытку его отправки еще раз. Это один вариант. Другой - оформить пояснения на бумажном носителе и представить их в налоговый орган в порядке, предусмотренном для такого рода документов.Основания:- п. 2.7 Письма ФНС России N АС-4-2/12705;- п. 4 Письма ФНС России N ЕД-4-15/19395
12	Будет ли налогоплательщик уведомлен о получении налоговым органом пояснений, направленных по каналам ТКС?	Пояснения считаются принятыми налоговым органом, если налогоплательщику поступило уведомление о приеме, подписанное электронной подписью налогового органа. В противном случае налогоплательщик получит уведомление об отказе в приеме пояснений.Основание: п. п. 12 - 14 Приказа ФНС России от 17.02.2011 N ММВ-7-2/168@
13	Какими могут быть последствия, если представленные пояснения не устранили выявленные в ходе камеральной проверки расхождения?	Если после представления налогоплательщиком пояснений расхождения не устранены, налоговый орган вправе направить требование о представлении документов либо провести иные мероприятия налогового контроля в соответствии с Налоговым кодексом.Основание: ст. 88 НК РФ
14	Если представленные пояснения устранили выявленные расхождения, обязан ли налоговый орган уведомить об этом налогоплательщика?	Налоговым законодательством не предусмотрена обязанность налоговых органов по уведомлению налогоплательщика об устранении выявленных ранее расхождений
15	Какая ответственность предусмотрена за отказ в представлении пояснений либо за представление пояснений с нарушением срока, установленного п. 3 ст. 88 НК РФ?	Налоговым кодексом не предусмотрена ответственность за отказ в представлении пояснений либо их представление с нарушением установленного срока. В случае непредставления пояснений налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к операциям, в сведениях о которых выявлены расхождения.Основание: п. 8.1 ст. 88 НК РФ

--------------------------------

<*> Перечень кодов возможных ошибок, указываемых в требовании о представлении пояснений, приведен в Письме ФНС России N ЕД-4-15/19395.

Код ошибки 1 отражается, если: - запись об операции отсутствует в декларации контрагента; - контрагент не представил декларацию по НДС за аналогичный отчетный период; - контрагент представил декларацию с нулевыми показателями; - допущенные ошибки не позволяют идентифицировать запись о счете-фактуре и, соответственно, сопоставить ее с контрагентом.

Код ошибки 2 указывается, если не соответствуют данные об операции между разд. 8 "Сведения из книги покупок об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" (Приложением 1 к разд. 8 "Сведения из дополнительных листов книги покупок") и 9 "Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" (Приложением 1 к разд. 9 "Сведения из дополнительных листов книги продаж") декларации налогоплательщика (например, при принятии к вычету суммы НДС по ранее исчисленным авансовым счетам-фактурам).

Код ошибки 3 отражается, если данные об операции между разд. 10 "Сведения из журнала учета выставленных счетов-фактур в отношении операций, осуществляемых в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров или на основе договоров транспортной экспедиции, отражаемых за истекший налоговый период" и 11 "Сведения из журнала учета полученных счетов-фактур в отношении операций, осуществляемых в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров или на основе договоров транспортной экспедиции, отражаемых за истекший налоговый период" декларации налогоплательщика не соответствуют (например, отражение посреднических операций).

Код ошибки 4 означает, что возможно допущена ошибка в какой-либо графе. При этом номер графы с возможно допущенной ошибкой указан в скобках.

Т.М.Медведева

Эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

Подписано в печать

09.12.2015